В процессе деятельности организации одна хозяйственная операция часто влечет за собой различные "отдаленные" последствия, например, при окончательном расчете с командировочным работником ему выплатили суточные сверх норм или оплатили проживание в гостинице без оправдательных документов. В подобных случаях бухгалтеру необходимо зарегистрировать дополнительные доходы работника. В предлагаемой статье* методисты фирмы "1С" рассказывают, как корректно отразить такие операции в конфигурации "Зарплата и Управление персоналом" для "1С:Предприятия 8.0", чтобы были исчислены все регламентированные налоги (НДФЛ, ЕСН).

Примечание:
семинаров "1С:Консалтинг" .

Пример

:

Пример 2

В доход работника дополнительно включается

Описание дохода	Порядок налогообложения ЕСН

Классификация "натуральных" доходов работников

Примечание:
* При подготовке статьи использовались методические материалы семинаров "1С:Консалтинг" .

В соответствии с пунктом 2 статьи 211 НК РФ к доходам, полученным в натуральной форме, в частности, относятся:

• оплата (полностью или частично) за физическое лицо товаров (работ, услуг) или имущественных прав, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в его интересах;
• полученные физическим лицом товары, выполненные в его интересах работы, оказанные в его интересах услуги на безвозмездной основе;
• оплата труда в натуральной форме.

При получении доходов в натуральной форме налоговая база определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), иного имущества, исчисленная исходя из их цен, определяемых в порядке, аналогичном тому, который предусмотрен статей 40 НК РФ (подробнее об этом порядке читайте ). При этом в стоимость таких товаров (работ, услуг) включается соответствующая сумма налога на добавленную стоимость, акцизов.

Пример

Организация, занимающаяся пошивом верхней одежды, в счет погашения задолженности по заработной плате на сумму 1 000 руб. отпускает работнику 10 рубашек по цене 100 руб. Отпускная цена для сторонних потребителей составляет 150 руб. (с учетом НДС).

[(150 руб. - 100 руб.) х 10 рубашек] = 500 руб.

Пример 2

Торговая организация в счет погашения задолженности по заработной плате на сумму 1 000 руб. отпускает работнику телевизор, приобретенный с целью перепродажи. Средняя розничная цена на аналогичный товар на товарном рынке в данной местности на день реализации составляет 1 500 руб.

В доход работника дополнительно включается
500 руб. (1500 руб. - 1 000 руб.).

Теперь бухгалтеру необходимо определить, какими налогами облагается дополнительный натуральный доход работника. Как правило, эти доходы целиком облагаются налогом на доходы физических лиц (далее - НДФЛ). С точки зрения налогообложения ЕСН здесь возможны следующие варианты:

Описание дохода	Порядок налогообложения ЕСН
доход был получен не в связи с выполнением работником своих обязанностей по трудовому договору (договору гражданско-правового характера)	доход не является объектом обложения ЕСН согласно пункта 1 статьи 236 НК РФ и в отчетности не отражается
доход получен в связи с выполнением работником своих обязанностей, организация является плательщиком налога на прибыль и не относит эти расходы к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль	доход не является объектом обложения по ЕСН согласно пункту 3 статьи 236 НК РФ, но в отчетности отражается
доход получен в связи с выполнением работником своих обязанностей, организация не является плательщиком налога на прибыль или относит эти расходы к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль	доход целиком облагается ЕСН (если организация является плательщиком налога на прибыль) и страховыми взносами в ПФР (в любом случае)

Регистрация "натуральных" доходов работников

Дополнительные доходы работника, полученные им помимо "обычной" зарплаты, регистрируются в программе при помощи документа "НДФЛ и ЕСН - доходы и налоги" (см. рис. 1).

В зависимости от классификации (см. выше) доходы вводятся либо только на закладке "НДФЛ: доходы и налоги" (если доход не является объектом обложения по ЕСН согласно пункта 1 статьи 236 НК РФ), либо на двух закладках: "НДФЛ: доходы и налоги" и "ЕСН: доходы" - в остальных случаях.

На закладке "НДФЛ: доходы и налоги" указывается:

• работник, получивший доход;
• дата и месяц получения дохода (месяц указывается в колонке "Месяц налогового периода");
• текущая дата (в колонке "Период регистрации");
• код дохода - 2000;
• сумма дохода.

Остальные колонки не заполняются.

На закладке "ЕСН: доходы" указывается:

• работник, получивший доход;
• месяц получения дохода;
• в колонке "Код дохода" указывается либо "Не является объектом налогообложения ЕСН согласно п. 3 ст. 236 НК РФ (выплаты за счет прибыли)" либо "Облагается ЕСН целиком";
• сумма дохода.

Исчисление налогов с "натуральных" доходов работников

После того, как натуральный доход работника зарегистрирован документом "НДФЛ и ЕСН - доходы и налоги", исчисление налогов производится автоматически: НДФЛ будет начислен очередным документом "Начисление зарплаты работникам организации", ЕСН и страховые взносы в ПФР будут начислены очередным документом "Расчет ЕСН".

Каждый сотрудник предприятия имеет материальную заинтересованность – получение денежного вознаграждения. Зарплата — это вознаграждение за труд, выплачиваемое в зависимости от квалификации работника, сложности, качества, количества и условий производимой работы. Как составить бухгалтерские проводки по выдаче заработной платы рассмотрим далее.

Выплата заработной платы осуществляется в два этапа:

1. Выплата авансового платежа. Выплата аванса может осуществляться в пределах тарифной ставки сотрудника, от фактически отработанного периода;
2. Выплата остатка заработной платы:

Выплата начисленной заработной платы может осуществляться в двух формах:

1. Денежная форма оплаты: наличными и безналичными денежными средствами;
2. Натуральная форма оплаты: имущественными активами предприятия.

Выплата заработной платы в денежной форме

Оплата заработной платы в денежной форме может осуществляться двумя способами:

• Наличными средствами через кассу предприятия. Если же денежных средств в кассе предприятия нет, то ее пополнение осуществляется путем их снятия с расчетного счета предприятия. Для этого кассиру или бухгалтеру предприятия понадобиться чековая книжка. Остаток денежных средств, предназначенных для выплаты заработной платы, либо депонируется, либо сдается обратно на расчетный счет предприятия.

Если заработная плата сотрудника депонирована, то в зарплатной ведомости «напротив сотрудника» делается соответствующая отметка – «депонировано». Получить депонированные средства сотрудник может в любое время.

• Безналичная форма оплаты предусматривает перечисление заработной платы на банковские счета, пластиковые карточки своих сотрудников.

Выплата зарплаты в натуральной форме

Зарплата в натуральной форме может быть выдана следующими ценностями:

• Материалы и готовая продукция;
• Товары;
• Полуфабрикаты;
• Основные средства.

Зарплата в натуральной форме не может быть больше 20% от общей суммы заработной платы. Выдача зарплаты в натуральной форме должна осуществляться только при наличии заявления от сотрудника предприятия.

Бухгалтерский учет расчетов с работниками по зарплате

Для ведения учета по расчетам с работниками по зарплате служит 70 счет. По кредиту счета отражается начисление ЗП всем категориям работников, а по дебету отражаются удержания и непосредственно выплата:

Получите 267 видеоуроков по 1С бесплатно:

Проводки по выдаче заработной платы

Счет Дт	Счет Кт	Сумма проводки, руб.	Описание проводки	Документ-основание
Выплата заработной платы в наличной форме
50-1	51	110 000	С расчетного счета в кассу предприятия зачислены денежные средства для выплаты заработной платы
70	50-1	110 000	Выдана из кассы заработная плата проводка
Выплата заработной платы в безналичной форме
70	51	128 900	Зарплата сотрудников перечислена на их расчетные счета, пластиковые карточки	Ведомость выдачи заработной платы, платежное поручение
91-2	51	128,90	Начислена банковская комиссия на сумму зарплатных выплат	Зарплатный проект банка
Выплата депонированной зарплаты из выручки предприятия
50	62	75 000	Выручка от реализации оприходована в кассу предприятия для выплаты зарплаты	Приходный кассовый ордер
70	76	20 500
76	50	20 500	Выплата депонированной зарплаты через кассу предприятия	РКО, ведомость выдачи заработной платы
Деньги на зарплату получены в банке
50	51	100 500	Из банка предприятия получены наличные средства на выплату зарплаты	Приходный кассовый ордер, чековая книжка
70	76	43 500	Заработная плата неполученная работником депонирована	Ведомость выдачи заработной платы
51	50	43 500	Депонированная зарплата сдана в банк предприятия	РКО
50	51	43 500	В кассу поступили деньги на выплату депонированной заработной платы	Приходный кассовый ордер, чековая книжка
76	50	43 500	Выплачена депонированная заработная плата	РКО, ведомость выдачи заработной платы
Выдача заработной платы в натуральной форме
70	90-1	55 000	Зарплата сотрудника выдана готовой продукцией, товарами, полуфабрикатами	Бух. справка
90-2	43 (41)	35 000	Списание себестоимости готовой продукции	Акт списания
70	91-1	89 000	В счет заработной платы передано иное имущество	Бух. справка
91-2	08, 10, 21	55 000	Списание себестоимости иного имущества	Акт списания
02 (05)	01 (04)	18 000	Списана амортизация выбывшего имущества	Бух. справка

Проводки по возврату ошибочновыплаченной заработной платы

Счет Дт	Счет Кт	Сумма проводки, руб.	Описание проводки	Документ-основание
20	70	20 000		Бух. справка
50	70	17 400	В кассу предприятия вернули ошибочно выплаченную заработную плату	Приходный кассовый ордер
73	70	17 400	В суд оправлена претензия относительно ошибочно выплаченной заработной платы	Претензия
70	73	17 400	Отображен отказ от претензии. Суд приняло решение в пользу сотрудника.	Бух. справка
20	70	20 000	Сторнирование ошибочно начисленной заработной платы	Бух. справка
91	70	20 000	Ошибочно выплаченная заработная плата списана на прочие расходы	Бух. справка
50	73	17 400	Ошибочно выплаченная заработная плата возвращена по решению суда	Бух. справка
91	70	15 200	Списание выплаченной зарплаты по истечению срока давности	Бух. справка

Если у работодателя, с одной стороны, не хватает свободных денежных средств на выплату зарплаты, а с другой стороны, имеются на складе достаточно большие остатки товаров или готовой продукции, он может использовать один выгодный для него вариант. Выдать часть зарплаты не деньгами, а товарами или продукцией. В каких случаях такой вариант возможен, какие документы необходимо составить и как это отразится в учете, предлагаем разобраться.

Трудовым законодательством предусмотрена возможность выплаты заработной платы не только в денежной форме, но и в натуральной. Как правило, неденежная часть заработной платы выплачивается так называемыми товарами широкого потребления (продукты питания, одежда, электробытовые предметы и т.д.). При этом на практике встречается выплата зарплаты не только собственной продукцией или приобретенными товарами, но даже предоставлением жилья для сотрудников в аренду.

Стоит отметить, что законодательством РФ установлен перечень товаров, которые нельзя передавать сотрудникам в качестве заработной платы в натуральной форме. Так, не допускается выплата заработной платы в бонах, купонах, в форме долговых обязательств, расписок, а также в виде спиртных напитков, наркотических, ядовитых, вредных и иных токсических веществ, оружия, боеприпасов и других предметов, в отношении которых установлены запреты или ограничения на их свободный оборот (ст. 131 ТК РФ).

Условия, при которых можно выплачивать зарплату в натуральной форме

По общему требованию Трудового кодекса РФ выплата заработной платы производится в денежной форме в валюте Российской Федерации, то есть в рублях (ч. 1 ст. 131 ТК РФ). При этом в соответствии с коллективным договором или трудовым договором по письменному заявлению работника оплата труда может производиться и в иных формах, не противоречащих законодательству Российской Федерации и международным договорам Российской Федерации. Правда, есть ограничение. Доля заработной платы, выплачиваемой в неденежной форме, не может превышать 20% от начисленной месячной суммы (ч. 2 ст. 131 ТК РФ). Отметим, что при расчете не учитываются суммы пособий, командировочных и других выплат, которые согласно ст. 129 ТК РФ оплатой труда не являются.

При принятии решения о выплаты заработной платы в неденежной форме следует обратить внимание на п. 54 постановления Пленума Верховного суда РФ от 17.03.2004 № 2 «О применении судами Российской Федерации Трудового кодекса Российской Федерации». В данном пункте указано, что при разрешении споров, возникших в связи с выплатой работнику зара­ботной платы в неденежной форме в соответствии с коллективным договором или трудовым договором, необходимо иметь в виду, что по смыслу ст. 131 ТК РФ и ст. 4 Кон­венции Международной организации труда № 95 (1949 г.) «Относительно защиты заработной платы» выплата заработной платы в такой форме может быть признана обоснованной при доказанности следующих юридически значимых обстоятельств:

а) имелось добровольное волеизъявление работника, подтвержденное его письменным заявлением, на выплату заработной платы в неденежной форме;

б) заработная плата в неденежной форме выплачена в размере, не превышающем 20% от начисленной месячной заработной платы;

в) выплата заработной платы в натуральной форме является обычной или желательной в данных отраслях промышленнос­ти, видах экономической деятельности или профессиях;

г) подобного рода выплаты являются подходящими для личного потребления работника и его семьи или приносят ему известного рода пользу, имея при этом в виду, что не допускается выплата заработной платы в бонах, купонах, в форме долговых обязательств, расписок, а также в виде спиртных напитков, наркотических, токсических, ядовитых и вредных веществ, оружия, боеприпасов и других предметов, в отношении которых установлены запреты или ограничения на их свободный оборот;

д) при выплате работнику зарплаты в натуральной форме соблюдены требования разумности и справедливости в отношении стоимости товаров, передаваемых ему в качестве оплаты труда, то есть их стоимость во всяком случае не должна превышать уровень рыночных цен, сложившихся для этих товаров в данной местности в период начисления выплат.

Итак, для того чтобы у организации имела возможность выплачивать зарплату в натуральной форме, необходимо выполнить следующие условия:

1. В трудовом или коллективном договоре закрепить возможность выплачивать заработную плату в неденежной форме и определить конкретный размер такой выплаты. При этом следует учитывать, что выплата в натуральной форме не может превышать 20% от начисленной месячной заработной платы.

2. Иметь в наличии заявления от работников (в произвольной форме) с согласием на получение части заработной платы в неденежной форме.

Важно отметить, что ст. 131 ТК РФ не исключается право работника выразить согласие на получение части заработной платы в неденежной форме, причем как при данной конкретной вы­плате, так и в течение определенного срока (например, в течение квартала, года). При этом если работник изъявил желание на получение части заработной платы в натуральной форме на определенный срок, то он вправе до окончания этого срока по согласованию с работодателем отказаться от такой формы оплаты (п. 54 постановления Пленума ВС РФ от 17.03.2004 № 2).

К сведению

Нарушение условий выплаты заработной платы в неденежной форме относится к нарушениям законодательства о труде и об охране труда. За это грозят административные штрафы (ч. 1 ст. 5.27 КоАП РФ): для организации в сумме от 30 000 до 50 000 руб., для должностного лица — от 1000 до 5000 руб.

Образец заявления работника, выражающего согласие на получение зарплаты в натуральной форме, дан в Приложении 1. Фрагмент дополнительного соглашения к трудовому договору о возможности выплаты заработной платы в неденежной форме показан в Приложении 2. Обратите внимание, что и в заявлении, и в трудовом договоре должно содержаться условие о ценах товаров, передаваемых в качестве оплаты труда. Наличие данных условий поможет избежать разногласий с контролирующими органами при проверке (об этом подробно будет сказано далее).

Приложение 1

Образец заявления работника, согласного получать часть зарплаты в неденежной форме

Генеральному директору
ООО «Ромашка»
Иванову И.И.
от менеджера по закупкам
Петрова П.П.

Заявление

Прошу Вас в период с 01.01.2014 по 31.12.2014 включительно выплачивать мне в неденежной форме не более 15% от начисленной месячной заработной платы. В качестве заработной платы хотел бы получать молочную продукцию нашей организации по стоимости, установленной приказом генерального директора от 01.01.2014 № 1.

Менеджер по закупкам Петров Петров П.П.

Документальное оформление выплаты зарплаты в неденежной форме

Факт начисления заработной платы отражается в расчетной или расчетно-платежной ведомости. Унифицированные формы этих документов № Т-49 и Т-51 утверждены постановлением Госкомстата от 05.01.2004 № 1. Однако напомним, что с 1 января 2013 г. организации вправе использовать самостоятельно разработанные формы первичной документации (ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете»).

Если в организации планируется выплата заработной платы в неденежной форме, расчетно-платежную ведомость можно дополнить графами, где будут указываться количество и стоимость полученных работниками в качестве заработной платы товаров.

Приложение 2

Фрагмент дополнительного соглашения к трудовому договору о возможности выплаты зарплаты в неденежной форме

<...> 2. Часть заработной платы, не превышающая 15% от начисленной месячной суммы, по соглашению Сторон может выдаваться в натуральной форме - молочной продукцией, произведенной ООО «Ромашка», по ценам, установленным приказом от 01.01.2014 № 1. Натуральная форма может бытü заменена денежной оплатой по заявлению работника.

Если при этом заработная плата выдается производимыми или продаваемыми товарами, то необходимо составить документ, подтверждающий факт передачи товара (готовой продукции). Таким документом может служить накладная в свободной форме с указанием обязательных реквизитов первичного учетного документа (ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ). За основу при этом можно взять унифицированную форму товарной накладной № ТОРГ-12, утвержденную постановлением Госкомстата России от 25.12.98 № 132 .

В любом случае накладная должна содержать такие реквизиты, как наименование товара (готовой продукции), количество переданного сотруднику, цена за единицу и общая стоимость товаров (готовой продукции), выданных сотруднику. Как уже указывалось, цена за единицу товара (готовой продукции) должна определяться в соответствии с условиями трудового или коллективного договора. Образец накладной дан в Приложении 3.

Приложение 3

Образец накладной на передачу товара работнику в качестве заработной платы

НАКЛАДНАЯ № 10
на передачу товара в качестве заработной платы

г. Москва

Работодатель: ООО «Ромашка»
Работник: Петров П.П.

Общая стоимость переданных товаров - 357 руб. 50 коп. (триста пятьдесят семь руб. 50 коп.).

Отпустил: Васильев Старший кладовщик Васильев А.А.

Получил: Петров Петров П.П.

В случае когда в качестве заработной платы, выдаваемой в денежной форме, организация оплачивает за работника какие-либо товары или услуги, дополнительных документов составлять не требуется. Достаточно заявления работника с указанием, что именно следует оплатить, и платежного поручения, подтверждающего оплату.

Выплата заработной платы в натуральной форме и НДС

При выплате заработной платы товарами, продукцией, работами или услугами у организации возникает объект обложения НДС (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). Ведь передача товаров, работ и услуг работникам приравнивается к реализации. Это подтверждают также столичные налоговики (письмо УФС России по г. Москве от 03.03.2010 № 16-15/22410) и суды (см. например, постановление ФАС Поволжского округа от 01.03.2007 № А65-15982/2006). При этом налоговая база по НДС определяется на основании цен, по которым товары, работы или услуги передаются работникам (п. 2 ст. 154 НК РФ).

Правда, есть специалисты, которые считают, что передача товаров работникам к реализации не относится, так как производится в рамках трудовых отношений. Это мнение, в частнос­ти, поддерживают некоторые суды (см., постановления ФАС Уральского округа от 25.09.2012 № Ф09-8684/12 и от 18.02.2011 № Ф09-11558/10-С2).

Во-первых, есть норма п. 2 ст. 154 НК РФ, где прямо говорится об определении налоговой базы по НДС в данной ситуации, а также разъяснения налоговиков. Поэтому риск споров с налоговыми органами у организации, не начисляющей НДС в подобных условиях, будет достаточно велик. Во-вторых, если организация готова спорить, то при неначислении НДС со стоимости переданных товаров, работ и услуг бухгалтера ждет дополнительная работа. Ему придется вести раздельный учет «входного» НДС. Ведь если товар, работа или услуга не используются в деятельности, облагаемой НДС, принять «входной» налог к вычету будет неправомерно (ст. 171 и 172 НК РФ).

Учет расходов при выплате зарплаты в натуральной форме

В расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами (абз. 1 ст. 255 НК РФ). Расходы на оплату труда учитываются в базе по налогу на прибыль ежемесячно на дату начисления (п. 4 ст. 272 НК РФ).

При выплате заработной платы в натуральной форме сумма расходов определяется на основании цен переданных товаров, работ и услуг, указанных в накладных и прочих документах.

Некоторые нюансы. Минфин России в письме от 05.11.2009 № 03-03-05/200 разъяснил, что глава 25 НК РФ не содержит определения натуральной формы оплаты труда, и со ссылкой на ст. 11 НК РФ указал, что при налогообложении расходов, связанных с выплатой заработной платы в натуральной форме оплаты труда, следует руководствоваться нормами Трудового кодекса РФ. Исходя из положений ст. 131 и постановления Президиу­ма ВС РФ от 17.03.2004 № 2, Минфин России указал, что расходы на выплату работникам заработной платы в натуральной форме не должны превышать 20% от начисленного заработка. Поэтому, по мнению финансового ведомства, сумма выданной в натуральной форме заработной платы, превышающей это ограничение, в расходах не учитывается. Это также подтверждается в письмах Минфина России от 06.09.2013 № 03-03-06/2/36774, от 22.10.2013 № 03-04-06/44206.

На практике многие организации оплачивают, например, аренду квартиры сотруднику, переехавшему в другую местность, для работы именно в этой организации. И при условии, что в трудовом договоре закреплено, что оплата аренды квартиры является частью заработной платы, налоговики разрешают учитывать такие затраты при налогообложении прибыли.

Так, в письме ФНС России от 12.01.2009 № ВЕ-22-3/6@ было отмечено, что если предоставление квартиры для проживания работника будет являться условием трудового договора и рассматриваться сторонами как обязанность работодателя выплачивать часть заработной платы в неденежной форме (с конкретным определением размера этой части), то подобные расходы следует учитывать в целях налогообложения прибыли в составе расходов на оплату труда. При этом опять же следует учитывать 20-процентное ограничение в отношении заработной платы в неденежной форме.

К сведению

При учете расходов на аренду жилья для сотрудника следует иметь в виду позицию УФНС России по г. Москве, изложенную в письме от 14.03.2007 № 20-08/022129@. Если предоставление жилья сотруднику является не формой оплаты труда в неденежной форме, а обязанностью работодателя, то учитывать подобные расходы будет рискованно (п. 29 ст. 270 НК РФ). По мнению столичных налоговиков, расходы организации на оплату аренды квартир для работников, носящие социальный характер, не могут быть учтены при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль независимо от того, предусмотрены эти расходы трудовыми договорами или нет. Правда, суды в подобной ситуации час­то поддерживают налогоплательщиков (см., например, постановление ФАС Северо-Западного округа от 02.11.2007 № А56-47663/2006).

Начисление НДФЛ и страховых взносов

Руководствуясь п. 1 ст. 210 НК РФ, при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах. Согласно подп. 1 п. 2 ст. 211 НК РФ к доходам, полученным налогоплательщиком в натуральной форме, в частности, относится оплата (полностью или частично) за него организациями товаров (работ, услуг).

Российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить в бюджет соответствующую сумму НДФЛ (п.1 ст. 226 НК РФ). Ставка налога составит 13% в случае, если работник является налоговым резидентом (п. 1 ст. 224 НК РФ), и 30% в случае, если работник является нерезидентом (п. 3 ст. 224 НК РФ).

По общему правилу датой фактического получения дохода в виде заработной платы является последний день месяца, за который был начислен доход за выполненные трудовые обязаннос­ти в соответствии с трудовым договором (п. 2 ст. 223 НК РФ). При выплате заработной платы в натуральной форме налог следует удержать из следующих денежных выплат в пользу работника (п. 4 ст. 226 НК РФ). В бюджет удержанный налог необходимо перечислить не позднее дня, следующего за днем фактического удержания (абз. 2 п. 6 ст. 226 НК РФ). Обратите внимание, что при выплате заработной платы в натуральной форме доход работника также определяется на основании цен товаров, работ и услуг, указанных в накладной или иных внут­ренних документах.

Отметим, что если организация оплачивает сотруднику, например, аренду жилья, то такой доход также будет подлежать обложению НДФЛ (письма Минфина России от 18.05.2012 № 03-03-06/1/255 и от 13.06.2012 № 03-04-06/6-168, а также письмо УФНС России по г. Москве от 01.07.2009 № 16-15/067519).

Теперь рассмотрим порядок начисления страховых взносов во внебюджетные фонды, а также взносов по страхованию на случай несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний. По общему правилу объектом обложения страховыми взносами являются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые физическим лицам в рамках трудовых отношений (ч. 1 ст. 7 Федерального закона от 24.07.2009 № 212-ФЗ «О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования», далее - Закон № 212-ФЗ, а также п. 1 ст. 5 и п. 1 ст. 20.1 Федерального закона от 24.07.98 № 125-ФЗ «Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний», далее - Закон № 125-ФЗ). Базой для начисления признается сумма выплат, начисленных в пользу работника (ч. 1 ст. 8 Закона № 212-ФЗ, п. 2 ст. 20.1 Закона № 125-ФЗ).

При расчете базы для начисления страховых взносов выплаты и иные вознаграждения в натуральной форме в виде товаров (работ, услуг) учитываются исходя из стоимости этих товаров (работ, услуг), указанной сторонами договора (ч. 6 ст. 8 Закона № 212-ФЗ и п. 3 ст. 20.1 Закона № 125-ФЗ). Как отметило Минздравсоцразвития России в письме от 05.08.2010 № 2519-19, при начислении страховых взносов сумма выплат в натуральной форме определяется на основании цен на товары, работы или услуги, указанных работодателем, с учетом НДС и акцизов.

Бухгалтерские проводки

Заработная плата сотрудников относится к расходам по обычным видам деятельности и должна начисляться ежемесячно. Это прямо следует из абз. 1 п. 5, абз. 3 п. 8 и п. 16 ПБУ 10/99 «Расходы организации».

Если организация выплачивает заработную плату в натуральной форме собственной готовой продукцией или товарами, то необходимо учитывать, что передаваемые в качестве оплаты труда товары (готовая продукция) учитываются по фактичес­кой себестоимости на счете 41 «Товары» или 43 «Готовая продукция» (п. 2 и 5 ПБУ 5/01 «Учет материально-производ­ственных запасов»).

В данном случае передачу товаров (готовой продукции) в счет оплаты труда следует отразить по дебету счета 70 в коррес­понденции со счетом 90, субсчет 1 «Выручка», при этом в дебет счета 90, субсчет 2 «Себестоимость продаж», списывается фактическая себестоимость переданных товаров (готовой продукции), а по по дебету счета 90, субсчет 3 «Налог на добавленную стоимость», и кредиту счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» отражается сумма начисленного НДС.

Бухгалтерские проводки будут следующие:

Дебет 20 (26, 44) Кредит 70

Начислена заработная плата;

Дебет 20 (26, 44) Кредит 69

Дебет 70 Кредит 68

Удержан НДФЛ;

Дебет 70 Кредит 50 (51)

Дебет 70 Кредит 90-1

Переданы товары (готовая продукция) в качестве зарплаты в натуральной форме;

Дебет 90-3 Кредит 68

Начислен НДС;

Дебет 90-2 Кредит 41 (43)

Списана фактическая стоимость товаров (готовой продукции), переданных работнику.

Если организация будет оплачивать за сотрудника товары (работы, услуги) в учете организации, то в бухгалтерском учете это нужно отразить так:

Дебет 20 (26, 44) Кредит 70

Начислена заработная плата;

Дебет 20 (26, 44) Кредит 69

Начислены страховые взносы во внебюджетные фонды;

Дебет 70 Кредит 68

Удержан НДФЛ;

Дебет 70 Кредит 50 (51)

Выдана (перечислена) часть заработной платы в денежной форме;

Дебет 70 Кредит 51

Оплачены товары (работы, услуги) за сотрудника в качестве выплаты заработной платы в натуральной форме.

Нередко из-за нехватки денег фирмы выдают работникам зарплату продукцией. Какие с нее нужно заплатить налоги, знает любой бухгалтер и налоговый инспектор. Или думает, что знает.

Н. Руденкова, к. э. н., редактор-эксперт бератора «Практическая бухгалтерия»

Трудовой кодекс разрешает выдавать сотрудникам заработную плату не только деньгами, но и «натурой» (ст. 131). Это могут быть как собственная продукция фирмы, так и покупные товары, работы или услуги. Поскольку натуральная оплата является частью общей зарплаты, ее облагают ЕСН, пенсионными взносами и взносами на страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний. Со стоимости передаваемых ценностей (работ, услуг) удерживают налог на доходы физических лиц. Причем рассчитывают его с рыночной стоимости товаров (ст. 211 НК РФ), но не ниже их фактической себестоимости.

Какую цену в данном случае считать рыночной? Если бы речь шла о налогах фирмы, то применять следовало бы оптовые цены. Но налог на доходы физлиц платит не фирма, а ее сотрудники. И если бы всю зарплату им выдали деньгами, то нужные товары (работы, услуги) работники покупали бы по розничным ценам. Поэтому для расчета НДФЛ бухгалтер должен пересчитать стоимость передаваемых ценностей, исходя из розничных цен.

Такова ситуация с зарплатными налогами. А теперь поговорим об НДС и налоге на прибыль.

Официальная версия

Бытует мнение, что при передаче работникам имущества (работ, услуг) в качестве оплаты труда фирма должна заплатить в бюджет НДС и налог на прибыль. Сейчас трудно вспомнить, кто изобрел эту концепцию. Однако ее подтверждение можно найти в письмах Минфина России еще от 12 ноября 1996 г. № 96, от 25 марта 1997 г. № 04-02-13 и других. Налоговики тоже всегда придерживались данной точки зрения, охотно доначисляя «забывчивым» налогоплательщикам налоги и требуя от них уплаты штрафов и пеней.

Свою теорию чиновники вывели из положений статьи 39 Налогового кодекса. Согласно этой статье, передача права собственности на товары, работы и услуги считается реализацией. А поскольку выручка от реализации товаров (работ, услуг) является доходом (ст. 249 НК РФ), значит, при выдаче зарплаты в натуральной форме возникает объект обложения налогом на прибыль. Логическую цепочку финансистов продолжила статья 146 Налогового кодекса. В соответствии с ней НДС облагают операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. А раз есть налог с реализации, значит, должны быть счет-фактура на отгрузку, входной НДС к вычету, а также записи в книгах покупок и продаж. И бухгалтеры, и аудиторы всегда соглашались с такой постановкой вопроса и даже не пытались спорить с налоговиками. Ведь на их «железные» аргументы, казалось бы, нечего возразить.

Следствием установлено

Так продолжалось до осени 2005 года, когда по теории чиновников впервые был нанесен удар.

Налоговики в очередной раз обвинили фирму в неуплате НДС со стоимости питания, которым обеспечивались работники в соответствии с трудовыми договорами. Рассмотрев дело, судьи сочли требования инспекторов незаконными (постановление ФАС Северо-Западного округа от 26 сентября 2005 г. по делу № А44-1500/2005-15). Парадоксально, но факт: арбитры обосновали свой вердикт все той же статьей 39 Налогового кодекса! Только интерпретировали они ее иначе, нежели чиновники.

По мнению суда, передача товаров в счет заработной платы не может рассматриваться как реализация. Ведь ее выплачивают на основании не гражданско-правового договора, например, купли-продажи или безвозмездной передачи права собственности на что-либо. В данном случае это делают согласно трудовому договору с работником. В связи с этим объекта налогообложения НДС у фирмы попросту нет. Добавим, что и налог на прибыль ей платить также не с чего.

Решение суда Северо-Западного округа было лишь первой ласточкой. Вскоре коллег поддержали Федеральные арбитражные суды Западно-Сибирского (постановление от 18 января 2006 г. по делу № Ф04-9650/2005(18711-А27-14)) и Уральского (постановление от 28 июня 2006 г. по делу № Ф09-5541/06-С2) округов. Они подтвердили данный вывод даже при бесплатной выдаче продуктов в счет зарплаты через магазин (постановление ФАС Северо-Западного округа от 1 февраля 2006 г. по делу № А05-11177/2005-18). Ситуация подозрительно похожа на обычную продажу товаров. И между ними действительно очень тонкая грань.

Судьи Уральского округа посчитали выданные сотрудникам подарки формой премирования и также освободили фирму от необходимости заплатить НДС и штрафные санкции (постановление от 23 января 2006 г. по делу № Ф09-6256/05-С2). Однако будьте осторожны: квалифицировать подарки как премию (натуроплату) можно лишь в одном случае: если работники награждены ими по итогам результатов производства. Например, в соревновании бригад по выпуску продукции за определенный период. Подарки, которые вручены сотруднику к празднику или дню рождения, следует рассматривать как безвозмездно переданное имущество. А такая передача приравнивается к реализации, и фирме придется заплатить со стоимости подарков НДС и налог на прибыль.

Итак, при выплате зарплаты объекта налогообложения НДС не возникает. По этой причине входной налог по переданному имуществу (работам, услугам) нельзя принять к вычету. А если фирма уже сделала это, НДС нужно восстановить и отнести к прочим расходам. Для этого придется вести раздельный учет облагаемых и необлагаемых налогом операций. Таковы требования статьи 170 Налогового кодекса. Утешает одно: если доля натуроплаты в сумме расходов на производство составляет менее 5 процентов (а, как правило, так и бывает), то решать эту проблему фирме не нужно (п. 4 ст. 170 НК РФ).

По всем правилам

Чтобы выдача зарплаты в натуральной форме была законной, фирма должна соблюдать ряд требований. Они перечислены в пункте 54 постановления Пленума Верховного Суда от 17 марта 2004 г. № 2:

• работник должен написать заявление на получение части зарплаты в неденежном виде;
• размер натуральных выплат не должен быть больше 20 процентов от общей суммы зарплаты;
• выплата заработка «натурой» признана обычным видом платежей в данной отрасли (например, в сельском хозяйстве);
• предлагаемая в качестве зарплаты продукция должна быть подходящей для конкретного работника и его семьи или может быть ему полезна;
• стоимость продукции, выдаваемой в качестве зарплаты, не должна превышать уровня рыночных цен.

Не допускается выплата заработной платы спиртными напитками, наркотическими, токсическими, ядовитыми и вредными веществами, оружием, боеприпасами и другими предметами, запрещенными или ограниченными в свободном обороте.

При выплате зарплаты или премии собственной продукцией в текст коллективного договора надо включить пункт, позволяющий выплачивать заработную плату в натуральной форме. Если в коллективном договоре такого пункта нет, его необходимо предусмотреть в трудовых договорах с работниками.

Как учитывать будем

Вердикт, вынесенный судьями, радикально меняет привычную схему учета натуроплаты. Если раньше продукцию или товары проводили через счет 90 «Продажи», начисляя НДС и налог на прибыль, то теперь ни реализации, ни связанных с ней налогов у фирмы не возникает.

Рассмотрим на примере, какими записями нужно оформлять выдачу зарплаты в натуральной форме.

Пример

За январь бухгалтер ЗАО «Молоко» начислил работникам основного производства заработную плату в сумме 300 000 руб. Из-за недостатка денежных средств директор издал приказ о выдаче 15 процентов зарплаты молочной продукцией. Такая возможность предусмотрена коллективным договором. Общая стоимость передаваемой продукции составляет 45 000 руб. Это более 5 процентов расходов фирмы.

Стоимость передаваемой продукции в розничных ценах составила 83 000 руб.

Зарплату из кассы общества выплачивают 7 числа каждого месяца, аванс - 22 числа. Сумма аванса в январе составила 100 000 руб.

Производство молочных продуктов относится к 3 классу профессионального риска. Ставка взноса «по травме» - 0,4 процента, ЕСН - 26 процентов.

Общий объем произведенной в январе продукции составил 785 714 руб., входной НДС - 55 000 руб.

Доля не подлежащей налогообложению продукции в общем объеме произведенной продукции составляет 5,72728 процента (45 000 руб. : 785 714 руб. x 100%). Следовательно, сумма НДС, которую надо восстановить по натуроплате, равна:
55 000 руб. x 5,72728% = 3150 руб.

Бухгалтер ЗАО «Молоко» сделал такие проводки:

Дебет 70 Кредит 50
- 100 000 руб. - выплачен аванс за январь работникам основного производства;

Дебет 20 Кредит 70
- 300 000 руб. - начислена зарплата работникам основного производства за январь;

Дебет 20 Кредит 68, 69
- 79 200 руб. (300 000 руб. x 26,4%) - начислен ЕСН и взнос на страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний;

Дебет 68 субсчет «Расчеты по ЕСН» Кредит 69-2
- 42 000 руб. (300 000 руб. x 14%) - пенсионные взносы зачтены в счет уплаты ЕСН в федеральный бюджет.

Допустим, работники не имеют права на стандартные вычеты по налогу на доходы физлиц. Тогда сумма НДФЛ, удержанная из их зарплаты, составит:
(300 000 руб. – 45 000 руб. + 83 000 руб.) x 13% = 43 940 руб.

Бухгалтер сделал в учете проводку:

Дебет 70 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДФЛ»
- 43 940 руб. - удержан налог на доходы физических лиц.

Дебет 70 Кредит 43
- 45 000 руб. - выдана продукция в счет заработной платы;

Дебет 19 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
- 3150 руб. - восстановлен принятый к вычету НДС, относящийся к продукции, выданной в качестве натуроплаты;

Дебет 91-2 Кредит 19
- 3150 руб. - восстановленный НДС отнесен к прочим расходам фирмы;

Дебет 70 Кредит 50
- 111 060 руб. (300 000 – 100 000 – 45 000 – 43 940) - выдана из кассы оставшаяся часть зарплаты;

Дебет 68, 69 Кредит 51
- 79 200 руб. - перечислены ЕСН, пенсионные взносы и взнос на страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний;

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДФЛ» Кредит 51
- 43 940 руб. - уплачен в бюджет налог на доходы физических лиц.

это важно

Если натуроплата не предусмотрена в трудовом или коллективном договоре, то передача товаров с удержанием их стоимости из зарплаты является обычной реализацией. И тогда с нее нужно начислить НДС и налог на прибыль.

это важно

Обратите внимание: при выдаче зарплаты имуществом (работами, услугами) применять контрольно-кассовую технику не нужно. Дело в том, что ее используют при наличных денежных расчетах за товары или расчетах с помощью платежных карт (п. 1 ст. 2 Федерального закона от 22 мая 2003 г. № 54-ФЗ). А при выдаче зарплаты имуществом такие расчеты не осуществляют.

Не всю зарплату сотрудника работодатель может выдать в натуральной форме. Размер неденежной части строго ограничен Трудовым кодексом. Впрочем, как и виды имущества, которые можно использовать в качестве оплаты труда. Причем от вида использованного имущества зависит и порядок бухгалтерского учета.

Какие ограничения нужно учесть

В счет зарплаты можно выдавать любое имущество, приносящее пользу или подходящее для личного потребления сотрудника. В то же время статья 131 ТК РФ запрещает выдавать: спиртные напитки, наркотические, токсические, ядовитые и вредные вещества, оружие и боеприпасы, боны и купоны, долговые расписки.

Часть зарплаты, которая выплачивается в натуральной форме, не должна превышать 20% от общей суммы начисленной зарплаты за месяц (ст. 131 ТК РФ). Если стоимость имущества, которое сотрудник просит выдать ему в счет зарплаты, больше этого максимума, лучше оформить продажу имущества. Для этого в день выдачи зарплаты на стоимость выданного имущества пробить кассовый чек, а в платежной ведомости сотрудник должен расписаться за всю сумму. Тогда по документам получится, что сотрудник приобрел имущество за наличные, а вся зарплата ему выдана в денежной форме.

Выплата зарплаты в натуральной форме может быть признана необоснованной, если сотрудникам выдают товары по стоимости, заведомо превышающей рыночную (п. 54 постановления Пленума ВС РФ от 17.03.2004 № 2). В данном случае рыночной признается цена товара на момент выплаты зарплаты в регионе, где находится организация.

Как оформить выдачу зарплаты

Условие о том, что часть зарплаты может выдаваться в неденежной форме, нужно прописать в коллективном (трудовом) договоре (ст. 131 ТК РФ). Если подобной оговорки в этом документе нет, в него нужно внести изменения. Это можно сделать, утвердив измененную редакцию договора или составив дополнительное соглашение к нему.

Также сотрудник должен написать заявление с просьбой выдать ему часть зарплаты в натуральной форме (ст. 131 ТК РФ). Его можно составить как на отдельную выплату, так и на определенный период (квартал, год). В последнем случае по согласованию с администрацией сотрудник вправе досрочно отказаться от натуральной формы оплаты труда (подп. «а» п. 54 постановления Пленума ВС РФ от 17.03.2004 № 2).

Без этих документов заменять часть зарплаты выплатами в неденежной форме нельзя.

Для начисления зарплаты в натуральной форме используется расчетная ведомость по форме № Т-51 или расчетно-платежная ведомость по форме № Т-49. Для выдачи зарплаты нужно составить отдельную ведомость. Дело в том, что платежная ведомость по форме № Т-53 предназначена для выдачи зарплаты в денежной форме, поэтому использовать ее для оформления натуральных выплат будет трудно. Можно воспользоваться унифицированной формой № 415-АПК, утвержденной приказом Минсельхоза России от 16.05.2003 № 750. Это ведомость выдачи натуральной оплаты, предусмотренная для организаций агропромышленного комплекса. Но использование этой ведомости нужно закрепить в учетной политике для целей бухгалтерского учета (п. 4 ПБУ 1/2008).

Как отразить в бухучете

Порядок бухучета операций, связанных с натуральной оплатой труда, зависит от того, какое имущество компания выдает сотруднику в счет зарплаты.